15.03.20. На этапе планирования операции. Когда применять взаимосогласительную процедуру и что следует учесть. Источник — АГ.

На этапе планирования операции

Когда применять взаимосогласительную процедуру и что следует учесть
Симоянов Николай
Симоянов Николай

Cоветник, руководитель практики налогового консультирования и налоговых споров компании «Томашевская и партнеры»
Материал выпуска № 4 (309) 16-29 февраля 2020 года.

В настоящем комментарии к статье Дмитрия Кириллова «Взаимосогласительная процедура» (см.: «АГ». 2020. № 4 (309)) автор отмечает важность предварительного налогового планирования в ситуации, когда потенциально может возникать двойное налогообложение, рассказывает о необходимых действиях в рамках планирования операции и обращает внимание на то, что взаимосогласительная процедура не всегда может закончиться однозначным выводом о том, что налогообложение возникает только в одной из юрисдикций рассматриваемой операции.

До появления нового регулирования в отношении взаимосогласительной процедуры налогоплательщики практически не использовали данный механизм. При этом в российской юрисдикции накопилось значительное количество вопросов в области международного налогообложения, для разрешения которых требуется применение такой процедуры во избежание двойного налогообложения.

В других юрисдикциях более активно используют рассматриваемый инструмент, но и там взаимосогласительная процедура может длиться несколько лет.

На мой взгляд, вопрос о возможном применении взаимосогласительной процедуры имеет смысл рассматривать уже на этапе планирования операции, поскольку, как справедливо отмечает автор, в рамках налогового спора отсутствует законодательно установленная возможность приостановки такого спора до завершения взаимосогласительной процедуры.

В рамках планирования операции следует детально изучить не только российское и иностранное налогообложение в соответствующих юрисдикциях (одной или нескольких), но и определить, какими документами будет сопровождаться эта операция и как она будет отражаться в бухгалтерском учете у всех сторон операции. Это важно, потому как в сложных ситуациях при анализе налоговых последствий возрастает вес дополнительных факторов.

Кроме того, важно определить реальную налоговую нагрузку по итогу осуществления операций, поскольку теоретическая обязанность по уплате налога может не реализовываться в силу иных факторов, например наличия убытков прошлых лет.

Известен случай, когда российский налогоплательщик оспаривал исключение расходов в виде процентов по займу из налоговой базы по налогу на прибыль и в качестве одного из аргументов приводил довод о налогообложении данного процентного дохода в иностранной юрисдикции займодавца и, соответственно, о возникновении двойного налогообложения в такой ситуации.

Данный доход действительно включался в налоговую базу у иностранного лица, но в силу наличия убытков по другим операциям обязанности по фактической уплате налога не возникало. В итоге суд с учетом этого обстоятельства не воспринял аргумент о возникновении двойного налогообложения в данной ситуации.

Хотелось бы дополнительно прокомментировать ситуацию с письмом Минфина РФ от 13 ноября 2013 г. № 03-08-05/48498, которое автор оценивает как положительное с точки зрения факта проведения и завершения взаимосогласительной процедуры. При этом фактическим результатом данной процедуры явилась необходимость уплаты налогов в Норвегии в отношении геофизических услуг, оказываемых на норвежском территориальном шельфе.

В то же время, по мнению налогового органа, у рассматриваемого налогоплательщика осталась обязанность по уплате российского НДФЛ для работников, которые участвуют в оказании соответствующих услуг. Данная позиция налогового органа была подтверждена решениями судов по делу А42-2441/2017. Суды, учитывая нормы норвежского и российского налогового законодательства, сделали вывод о том, что доход работников налогоплательщика подлежит налогообложению как в Российской Федерации, так и в Королевстве Норвегии.

Таким образом, фактическим итогом взаимосогласительной процедуры и сопутствующего налогового спора стало двойное налогообложение соответствующих операций. Это иллюстрирует то обстоятельство, что взаимосогласительная процедура не всегда может закончиться однозначным выводом о том, что налогообложение возникает только в одной из юрисдикций рассматриваемой операции.

Еще раз хотел бы подчеркнуть важность предварительного налогового планирования в ситуации, когда потенциально может возникать двойное налогообложение, и детального изучения всех возможных законных инструментов снижения налоговой нагрузки, в том числе и возможность применения взаимосогласительной процедуры.

Дополнительно хотел обратить внимание на то, что на основании п. 7 ст. 78 НК РФ по результатам взаимосогласительной процедуры может быть определен иной срок подачи заявления о зачете или возврате излишне уплаченного налога, в том числе и превышающий 3-летний срок.

Поэтому, если у налогоплательщиков есть спорные вопросы по прошлым периодам, подлежащие разрешению в рамках взаимосогласительной процедуры, то у них остается практическая возможность воспользоваться такой процедурой. Тем более что в ситуации, когда налог в Российской Федерации фактически уплачен в бюджет, российский налогоплательщик не несет каких-либо дополнительных рисков, связанных с результатами взаимосогласительной процедуры.

Что касается практики, связанной с новым регулированием данной процедуры в Российской Федерации, ожидаю, что ее первые результаты станут известны не ранее, чем через 1–2 года после начала ее применения.