27.03.20. Широкая дискреция налогоплательщика. Прерогатива налогоплательщика в вопросах учета убытков абсолютна. АГ.

Автор статьи исследует проблему, связанную с вопросом переноса убытков предыдущих периодов по налогу на прибыль, но фактически не рассматривает последствия такого переноса.

В статье сформулированы следующие, по мнению автора, актуальные вопросы: насколько правомерны – определение объема убытка по результатам предшествующих выездных налоговых проверок и повторные проверки за пределами максимальных сроков.

Кроме того, предлагается избавить налогоплательщика от обязанности хранить первичные документы за проверенный в ходе выездной налоговой проверки налоговый период дольше, чем это необходимо в силу п. 1 ст. 29 Федерального закона «О бухгалтерском учете».

Решение проблем, которые поднимаются в статье, видится в возможности инициировать проверку по определенному периоду и налогу со стороны налогоплательщика самостоятельно. При этом автор не предлагает конкретного порядка проведения проверки по инициативе налогоплательщика, не раскрывает – должен ли он быть закреплен законодательно, следует ли внести изменения в Налоговый кодекс РФ. Насколько данные изменения необходимы для самих налогоплательщиков с практической точки зрения и возможно ли осуществлять такие проверки за определенный период, за который пожелает сам налогоплательщик, и тогда, когда он этого пожелает. Необходимой к достижению целью для автора является освобождение налогоплательщика от хранения первичных документов за период образования убытков неограниченно долгое время до момента их переноса на период получения прибыли.

При этом вполне логично законодательное требование о том, что налогоплательщик обязан хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу текущего налогового периода на суммы ранее полученных убытков. Законодатель мог мы ограничить во времени возможность переноса убытков, как это и было ранее, до внесения изменений (Федеральный закон от 30 ноября 2016 г. № 401-ФЗ), что решало бы вопрос бессрочности хранения документов, но, на мой взгляд, наоборот бы ограничивало право налогоплательщика на выбор периода для отражения убытков.

Налогоплательщик обладает достаточно широкой дискрецией в рассматриваемом вопросе, так как самостоятельно определяет период, в котором он будет учитывать убытки, и его прерогатива абсолютна в данном вопросе (см. определение Верховного Суда РФ от 24 февраля 2016 г. № 305-КГ15-20068). Помимо прочего налогоплательщик самостоятельно определяет – уменьшает ли он налоговую базу на всю сумму полученного убытка или же на ее часть. Дополнительно предоставленное право на инициирование проведения проверки не является обоснованным и не принесет дополнительных гарантий, так как налогоплательщик не может предположить результат проверки.

Практика, освещенная в статье, недостаточно свежая, в связи с этим утверждение, что некоторые суды поддерживают вывод о том, что правильность исчисления убытков может быть подтверждена актами выездной проверки, сомнителен.

Статья 283 НК РФ не содержит каких-либо исключений и условий, при соблюдении которых убыток считается подтвержденным, кроме как в случае его документального подтверждения налогоплательщиком в периоде уменьшения налоговой базы текущего налогового периода (постановление АС Московского округа от 9 июня 2018 г. по делу № А40-130944/2017 (определением ВС РФ от 21 ноября 2018 г. № 305-КГ18-14609 отказано в передаче кассационной жалобы для рассмотрения в судебном заседании судебной коллегии ВС РФ)).

Стоит напомнить позицию Президиума ВАС РФ еще от 24 июля 2012 г. № 3546/12, что возможность учесть суммы убытка носит заявительный характер и на компанию возложена обязанность доказать их правомерность и обоснованность, в связи с чем вполне обоснованно, что организация несет риск неблагоприятных налоговых последствий, если не подтверждает документально, когда ей отразить убыток, который она самостоятельно определила. Вывод о необходимости представлять в полном объеме первичные документы, подтверждающие суммы расходов (в том числе суммы убытков), поддерживается и актуальной судебной практикой – определение ВС РФ от 31 декабря 2019 г. № 302-ЭС19-25173.

Фактически практику по вопросу возможности проведения проверки по заявленному убытку за пределами периода, который охватывается выездной проверкой, можно считать единообразной. Данный факт не нарушает прав налогоплательщика, так как спорные суммы убытка заявляются в период налоговой проверки (см.: определения ВС РФ от 27 ноября 2019 г. № 301-ЭС19-21842 по делу № А43-24142/2018, от 27 марта 2018 г. № 306-КГ18-1650 по делу № А12-10512/2017).

Таким образом, статья в действительности не поднимает проблемных аспектов в практике переноса убытков. Проведение проверки по убыткам, заявленным за пределами периода проверки, вполне обоснованно в отличие от предложения инициирования дополнительной проверки как в рамках соблюдения прав налогоплательщика, так и возложения дополнительных обязанностей на налоговый орган.