06.08.19. Неравнозначные по силе защиты. Адвокатская тайна и налоговый контроль.

Неравнозначные по силе защиты
Адвокатская тайна и налоговый контроль

Коровкина Анастасия
Юрист юридической фирмы «ЮСТ»
19 Июля 2019
Материал выпуска № 14 (295) 16-31 июля 2019 года.
В данном комментарии к статье Константина Сасова «Адвокатская тайна vs налоговой» (см. «АГ». 2019. № 14 (295)) автор, рассматривая вопросы, связанные с правомерностью налоговых органов истребовать у адвокатов документы и сведения, касающиеся их адвокатских услуг, и способностью института налоговой тайны предоставить доверителю защиту, равнозначную по своей силе защите, обеспечиваемой институтом адвокатской тайны, считает вывод коллеги о противоречии требований налоговых органов положениям ст. 93, 93.1 НК РФ, положениям Федерального закона «Об адвокатской деятельности и адвокатуре в Российской Федерации», правовым позициям КС РФ и принципам, закрепленным в Конституции РФ, обоснованным.
В статье Константина Сасова затронут важный вопрос о соотношении адвокатской тайны и налогового контроля.
Как отмечает автор, в последнее время участились случаи, когда сотрудники инспекций Федеральной налоговой службы требуют у адвокатов и адвокатских образований информацию, касающуюся оказания ими юридической помощи: от соглашений между адвокатом и доверителем до отчетов, актов выполненных работ и иных документов, напрямую защищенных институтом адвокатской тайны.
Свои требования налоговые органы обосновывают положениями НК РФ (ст. 93 и ст. 93.1), а также действием института налоговой тайны, который призван обеспечить защиту информации о налогоплательщике.
В данной ситуации возникают два вопроса: 1) у кого и какую информацию налоговые органы вправе запросить на основании вышеуказанных положений НК РФ; 2) способен ли институт налоговой тайны предоставить доверителю защиту, равнозначную по своей силе защите, обеспечиваемой институтом адвокатской тайны?
Вопрос 1
Во-первых, следует обратить внимание на необходимость разграничения положения ст. 93 НК РФ и ст. 93.1 НК РФ.
Положения ст. 93 НК РФ предусматривают порядок истребования документов в рамках проведения налоговой проверки налогоплательщика (в нашем случае – адвоката или адвокатского образования). Законодательство о налогах и сборах наделяет налоговые органы правом требовать от налогоплательщика предоставления сведений и документов, которые напрямую связаны с оценкой налоговых последствий сделок, заключаемых с контрагентами, и необходимы для такой оценки. Следовательно, в соответствии с положениями ст. 93 НК РФ налоговый орган при проведении налоговой проверки вправе истребовать информацию, напрямую касающуюся уплаты налогов адвокатами (адвокатскими образованиями) и необходимую для проведения такой налоговой проверки.
Положения ст. 93.1 НК РФ регулируют получение информации не от налогоплательщиков, а от иных лиц, в том числе от налоговых агентов (в нашем случае – адвокатских образований), но по операциям налогоплательщиков (в нашем случае – по операциям доверителей с адвокатами). Информация о доверителях адвокатов является составной частью адвокатской тайны, и ее истребование прямо запрещено законодательством о налогах и сборах. Это подтверждается положениями п. 4 ст. 82 НК РФ, которыми установлен запрет на сбор, хранение, использование и распространение информации о налогоплательщике, полученной в нарушение принципа сохранности информации, составляющей профессиональную тайну иных лиц, в частности адвокатскую тайну.
В связи с этим представляется не совсем корректным давать одинаковую оценку положениям ст. 93 и ст. 93.1 НК РФ без учета различий в осуществляемых налоговыми органами мероприятиях налогового контроля.
Во-вторых, позиция налоговых органов, которые утверждают, что в рамках выездной налоговой проверки сотрудники инспекции обязаны руководствоваться только положениями налогового законодательства, противоречит как п. 1 ст. 33 НК РФ, устанавливающему прямую обязанность налоговых органов действовать в соответствии не только с НК РФ, но и с иными федеральными законами, так и ч. 2 ст. 15 Конституции РФ, закрепляющей обязанность органов государственной власти и должностных лиц соблюдать не только Конституцию РФ, но и иные законы.
Кроме того, Конституционный Суд РФ в своих постановлениях и определениях неоднократно отмечал, что приоритет отраслевого законодательства не является безусловным (постановления КС РФ от 27 марта 1996 г. № 8-П, от 27 февраля 2003 г. № 1-П, от 29 июня 2004 г. № 13-П). В определении от 8 ноября 2005 г. № 439-О КС РФ указывал, что разрешение в процессе правоприменения коллизий между различными правовыми актами должно осуществляться исходя из того, какой из этих актов предусматривает больший объем прав и свобод граждан и устанавливает более широкие гарантии для них.
Таким образом, положения ст. 93 и ст. 93.1 НК РФ, закрепляющие право налогового органа на истребование у адвокатов и адвокатских образований документов, необходимых для проверки правильности исчисления и уплаты налогов (подп. 6 п. 1 ст. 23 НК РФ) самими адвокатами как налогоплательщиками, не могут ограничивать установленные Законом об адвокатуре положения об адвокатской тайне и не позволяют налоговым органам запрашивать у адвокатов и адвокатских образований сведения об операциях с доверителями адвокатов вне проведения налоговой проверки в отношении самих адвокатов или адвокатских образований (но даже и при проведении таких проверок адвокаты не обязаны предоставлять полный объем имеющейся у них информации).
Вопрос 2
Теперь обратимся ко второму вопросу: предоставляет ли институт налоговой тайны налогоплательщику-доверителю защиту, равнозначную по своей силе защите, обеспечиваемой институтом адвокатской тайны?
Согласно п. 2 ст. 102 НК РФ налоговая тайна не подлежит разглашению. Однако в самой норме указаны и исключения из этого правила – она может быть разглашена в случаях, предусмотренных федеральным законом. Из этого следует, что требование о сохранении налоговой тайны не является абсолютным и может быть ограничено (и, как мы знаем, на сегодняшний день фактически ограничено). Любой сотрудник налогового органа обязан раскрыть информацию, касающуюся налогоплательщика, если для определенной ситуации данная обязанность предусмотрена положениями федерального закона.
Что касается адвокатской тайны, то, как уже было указано выше, к ней относятся любые сведения, связанные с оказанием адвокатом юридической помощи доверителю, и обязанность ее сохранения не может быть ограничена никаким федеральным законом. На данный момент законодательство РФ не содержит положений, предусматривающих право адвоката на разглашение адвокатской тайны в определенных случаях, что свидетельствует именно об абсолютном характере данного института.
В соответствии с п. 2 ст. 8 Закона об адвокатуре адвокат не может быть вызван и допрошен в качестве свидетеля об обстоятельствах, ставших ему известными в связи с обращением к нему за юридической помощью или в связи с ее оказанием, а в соответствии с п. 3 ст. 8 этого закона полученные в ходе оперативно-розыскных мероприятий или следственных действий (в том числе после приостановления или прекращения статуса адвоката) сведения, предметы и документы могут быть использованы в качестве доказательств обвинения только в тех случаях, когда они не входят в производство адвоката по делам его доверителей. Кроме того, в соответствии с п. 3 ст. 18 Закона об адвокатуре истребование от адвокатов, а также от работников адвокатских образований, адвокатских палат или Федеральной палаты адвокатов сведений, связанных с оказанием юридической помощи по конкретным делам, не допускается. Единственная возможность для адвоката отступить от этого требования – получение согласия доверителей.
Из вышеприведенного анализа можно сделать вывод о том, что институт налоговой тайны не способен в силу своего неабсолютного характера предоставить доверителю защиту, равнозначную по своей силе защите, обеспечиваемой институтом адвокатской тайны. В связи с этим доводы налоговых органов о действии института налоговой тайны, который призван обеспечить защиту запрашиваемой у адвокатских образований и адвокатов информации, противоречат действующему законодательству РФ и существующим конституционным принципам, устанавливающим защиту прав и свобод человека и гражданина.
Таким образом, вывод Константина Сасова о противоречии требований налоговых органов положениям ст. 93, 93.1 НК РФ, положениям Закона об адвокатуре, правовым позициям КС РФ и принципам, закрепленным в Конституции РФ, представляется нам обоснованным и в полной мере отражающим позицию, закрепленную в действующем законодательстве РФ.