защита прав налогоплательщиков ТЕМА: предпроверочный анализ

Предпроверочный налоговый анализ

В настоящей статье автор рассказывает о том, что такое предпроверочный анализ, что может стать причиной его проведения, а также отвечает на вопросы, как узнать о начале проведения данной процедуры и как правильно отреагировать на требование о представлении документов. Как защитить интересы налогоплательщика

Наталья Фиш РУКОВОДИТЕЛЬ СУДЕБНОЙ НАЛОГОВОЙ ПРАКТИКИ МОСКОВСКОЙ КОЛЛЕГИИ АДВОКАТОВ «ГРАД»

В Налоговом кодексе РФ о предпроверочном анализе нет ни слова. Согласно ст. 82 НК РФ налоговый контроль осуществляется должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, а также в других формах, предусмотренных НК РФ. В своих письмах ФНС России определяет предпроверочный анализ как самостоятельную форму налогового контроля. Так, согласно письму ФНС России от 23 марта 2017 г. № ЕД‑5-9/547@ в делах о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды мероприятия налогового контроля должны проводиться в рамках предпроверочного анализа, камеральных и выездных налоговых проверок. Согласно ст. 87 НК РФ налоговые органы проводят камеральные и выездные налоговые проверки, а в соответствии со ст. 89 НК РФ выездная налоговая проверка осуществляется на основании решения. Предпроверочный анализ не указан в НК РФ как самостоятельный вид налогового контроля. Формально не является он и элементом выездной налоговой проверки, ведь на момент проведения предпроверочного анализа еще нет решения о проведении выездной налоговой проверки. И все же характер процедур предпроверочного анализа, а также использование его результатов при оформлении акта и решения по итогам выездных налоговых проверок свидетельствуют о том, что в настоящее время выездная налоговая проверка, по сути, начинается именно в момент проведения предпроверочного анализа. Данный вывод подтверждается и рекомендациями по проведению выездных налоговых проверок (письмо ФНС России от 25 июля 2013 г. № АС‑4-2/13622): руководителю проверяющей группы (бригады) необходимо изучить материалы предпроверочного анализа и наметить мероприятия налогового контроля, необходимые для подтверждения предполагаемых налоговых правонарушений и сбора доказательственной базы. Руководитель проверяющей группы (бригады) на основании заключения, составленного по результатам предпроверочного анализа, и предложений сотрудников проверяющей бригады средствами программного комплекса АИС составляет программу проведения выездной налоговой проверки, согласовывает ее с начальником отдела выездных проверок. В настоящее время предпроверочный анализ, по сути, – это первичный этап налоговой проверки. Сведения и материалы, полученные в ходе его проведения, являются основанием для привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности. ПРЕДПРОВЕРОЧНАЯ ИСТОРИЯ Не секрет, что выездные налоговые проверки бывают плановыми. Соответственно, плановым бывает и предпроверочный анализ. Можно назвать также основные причины проведения внепланового предпроверочного анализа. Некоторое время назад в налоговых инспекциях активно работали комиссии по легализации налоговой базы и базы по страховым взносам. Налогоплательщика вызывали на комиссию и «объясняли» ему, в чем заключалось несоответствие в его работе критериям самостоятельной оценки рисков налогоплательщиком, перечень которых утвержден приказом ФНС России от 30 мая 2007 г. № ММ‑3-06/333@. В случае если по результатам мониторинга, проведенного в отношении налогоплательщиков, положительных тенденций не выявлено и при этом последним не представлено обоснованных пояснений, весь пакет документов по данным налогоплательщикам передается в отдел предпроверочного анализа для рассмотрения вопроса о включении в план выездных налоговых проверок (письмо ФНС России от 25 июля 2017 г. № ЕД‑4-15/14490@ «О работе комиссии по легализации налоговой базы и базы по страховым взносам»). В настоящее время комиссии продолжают свою работу, но уже не так активно. Их функцию по анализу деятельности налогоплательщика фактически выполняет автоматизированная информационная система (АИС «Налог‑3»). Согласно приказу ФНС России от 5 сентября 2017 г. № ММВ‑7- 12/713@ введено в промышленную эксплуатацию программное обеспечение, реализующее автоматизацию технологического процесса 103.06.09.00.0010 «Отбор отраслей/ налогоплательщиков для проведения предпроверочного анализа» в соответствии с Планом внедрения в промышленную эксплуатацию и в составе компонентов АИС «Налог‑3» соответственно. Первично налогоплательщики вызываются в отдел камеральных проверок, который обоснованно «просит» организацию или индивидуального предпринимателя, применяющих общую систему налогообложения, уточнить свои налоговые обязательства, так как «программа показывает разрыв по уплате налога». Этот «разрыв» может возникнуть на любом этапе перепродажи продукции у организации, не являющейся контрагентом вызываемого налогоплательщика. Для налогоплательщика — «выгодоприобретателя» это означает «необходимость» самостоятельного уточнения налоговых обязательств по контрагенту, оказавшемуся в цепочке, поскольку не все налогоплательщики готовы «взять на себя чужие проблемы», не всегда подобные вызовы заканчиваются уплатой в бюджет НДС. Ситуация может обернуться проведением в отношении налогоплательщика камеральной налоговой проверки, что может сопровождаться выставлением требований о предоставлении документов (ст. 88, 93 НК РФ), вызовом сотрудников на допрос (ст. 90 НК РФ). Согласно ст. 88, 100 НК РФ, если по результатам проверки установлены факты нарушения законодательства, проверяющими составляется акт. Не получив в установленные сроки акт проверки, налогоплательщик полагает, что ситуация разрешилась положительно, во время проверки нарушений не выявлено. Однако это не так. Во многих случаях после окончания камеральной налоговой проверки у налогоплательщика начинается предпроверочный анализ. Во время его проведения должностные лица налогоплательщика «вспоминают» о несоответствии адреса местонахождения фактическому адресу нахождения организации. Налогоплательщик принимает решение «переехать». Еще в 2008 г. данная ситуация была отрегулирована в Москве приказом УФНС России по г. Москве от 29 февраля 2008 г. № 106: в случае когда налогоплательщик (организация или индивидуальный предприниматель), включенный в план выездных налоговых проверок на очередной планируемый (или текущий) период, до вынесения решения о проведении проверки снимается с налогового учета (в том числе при переходе на учет в другие субъекты РФ), отдел выездных проверок налогового органа по прежнему месту учета налогоплательщика проводит мероприятия, предусмотренные разд. IV Регламента планирования и подготовки выездных налоговых проверок, утвержденного приказом УФНС России по г. Москве от 21 июня 2007 г. № 348дсп. При этом информационное письмо и заключение предпроверочного анализа для налогового органа по новому месту учета налогоплательщика передаются отделом выездных проверок вместе с иными документами в отдел регистрации и учета налогоплательщиков. В настоящее время суть вопроса осталась неизменной. «Наработки» предпроверочного анализа будут переданы в новую налоговую инспекцию. Поэтому рекомендовать такой способ «ухода от налоговой проверки» организаНЕОБХОДИМО РАЗЛИЧАТЬ ТРЕБОВАНИЯ, ВЫСТАВЛЕННЫЕ ПО УКАЗАННОМУ ОСНОВАНИЮ В РАМКАХ ВСТРЕЧНЫХ ПРОВЕРОК И В РАМКАХ ПРЕДПРОВЕРОЧНОГО АНАЛИЗА. СДЕЛАТЬ ЭТО БЫВАЕТ НЕ ТАК ЛЕГКО. СОТРУДНИКИ ОТДЕЛОВ ПРЕДПРОВЕРОЧНОГО АНАЛИЗА НЕ ВСЕГДА НАПРАВЛЯЮТ «ОБЩИЕ» ТРЕБОВАНИЯ. ИНОГДА ИХ ЗАМЕНЯЕТ СЕРИЯ ТРЕБОВАНИЙ В ОТНОШЕНИИ СДЕЛОК ПО КОНКРЕТНЫМ КОНТРАГЕНТАМ. www.yourpress.ru № 03 (284) ФЕВРАЛЬ 2019 г. 13 БОЛЬШЕ НОВОСТЕЙ НА advgazeta.ru защита прав налогоплательщиков ции, конечно, нельзя. На практике у новой налоговой инспекции не всегда есть кадровые и технические возможности продолжить проведение предпроверочного анализа в том же календарном году, так как выездная налоговая проверка проводится за три календарных года (ст. 89 НК РФ). Таким нехитрым способом «можно выиграть» один год. ТОЧКА ОТСЧЕТА Сегодня на практике сотрудники отдела предпроверочного анализа могут проводить мероприятия, которые раньше осуществлялись только во время выездной налоговой проверки. Это истребование документов у налогоплательщика и третьих лиц, в том числе выписок банков, вызов на допрос сотрудников налогоплательщика и его контрагентов. Начало предпроверочного анализа важно не пропустить. Об анализе налоговым органом выписок банка и запросах контрагентам налогоплательщик может узнать не всегда. У организации есть возможность правильно «понять» уведомления и требования, обращенные к ней, и таким образом определить так называемую точку отсчета. Утвержденные формы документального «общения» налогового органа с налогоплательщиком не отличаются большим разнообразием. Одни и те же формы могут использоваться как в работе отделов камеральных и выездных налоговых проверок, так и при проведении предпроверочного анализа. При его проведении налогоплательщик может получить уведомление, форма которого утверждена приказом ФНС России от 7 ноября 2018 г. № ММВ-7-2/628@, о вызове в налоговый орган. По своему содержанию такое уведомление ничем не отличается от уведомлений, получаемых налогоплательщиком из отдела камеральных налоговых проверок, однако разговор с руководителем может приобрести совсем другой оттенок. Сотрудник отдела предпроверочного анализа может предложить руководителю «оформить встречу протоколом допроса». В этот момент руководитель может оказаться не готов к допросу, что часто провоцирует признание его «номинальным» директором. Допрос можно отложить, мотивируя свой отказ необходимостью направления вызова на допрос (повестки) на имя непосредственно физического лица, а не компании. Остальные сотрудники организации, в том числе бывшие, могут быть вызваны на допрос повестками. О том, как подготовиться к допросу и как корректно ответить на вопросы, мы расскажем в одной из следующих публикаций. Для получения у налогоплательщика документов или информации в письменном виде чаще всего отдел предпроверочного анализа использует форму требования, утвержденную приказом ФНС России от 7 ноября 2018 г. № ММВ-7-2/628@. Как же узнать, что требование пришло именно из отдела предпроверочного анализа? Следует внимательно прочитать весь текст требования. В ряде случаев в нем содержится уточнение – представить документы требуется в отдел предпроверочного анализа. Если отдел не указан, то можно обратить внимание на телефон исполнителя, указанный в конце требования. Информацию об отделах налоговой инспекции можно получить в открытых источниках. Телефоны отдела предпроверочного анализа могут быть размещены и на сайте. Характерным для таких требований является длительный период, за который истребуются документы, – два–три года. Как правило, этот период соответствует периоду, за который в дальнейшем будет проведена выездная налоговая проверка. В том случае, если в требовании указаны внутренние документы компании (положение об учетной политике, приказы о назначении руководителя и бухгалтера, штатное расписание), регистры бухгалтерского и налогового учета, можно с уверенностью сказать, что начался предпроверочный анализ. При изучении требования может смутить основание для истребования документов (информации). Есть требования, в которых перечислены ст. 31, 88, 93, 93.1 НК РФ. Их нельзя признать законными. Порядок истребования, указанный в ст. 93 НК РФ, предполагает истребование документов у налогоплательщика, в отношении которого проводятся камеральная или выездная налоговые проверки. В ст. 93.1 НК РФ указаны иные основания. В данном случае можно попросить налоговый орган уточнить основание выставления требования. В большинстве случаев в требовании указывается только ст. 93.1 НК РФ. Необходимо различать требования, выставленные по указанному основанию в рамках встречных проверок и в рамках предпроверочного анализа. Сделать это бывает не так легко. Сотрудники отделов предпроверочного анализа не всегда направляют «общие» требования. Иногда их заменяет серия требований в отношении сделок по конкретным контрагентам. Налогоплательщики регулярно получают такие требования и представляют по ним документы в рамках встречных проверок. При проведении встречной проверки налоговый орган получит документы и направит их в другую налоговую инспекцию. Если же требование выставлено отделом предпроверочного анализа, полученные документы не будут переданы, а станут предметом предпроверочного анализа. Таким образом, требования в отношении одного контрагента могут быть выставлены: — при проведении встречной проверки: в рамках проведения налоговой проверки контрагента или предпроверочного анализа контрагента; — при проведении предпроверочного анализа налогоплательщика. Поможет разобраться в этом приложенное к требованию поручение. Налогоплательщики ошибочно полагают, что это документ, дублирующий требование. Это не так. При проведении встречных проверок налоговая инспекция, которая осуществляет контрольные мероприятия, составляет поручение и направляет его в другую налоговую инспекцию, которая и выставляет требования. В поручении можно увидеть в явной форме фактическое основание истребования документов. Если основание – это налоговая проверка контрагента, то получение требования налогоплательщиком на основании ст. 93.1 НК РФ не означает проведение у него предпроверочного анализа. Истребование документов другой налоговой инспекцией в отношении конкретной сделки означает проведение предпроверочного анализа не у налогоплательщика, а у его контрагента, документы по которому истребуются. Сложнее всего сделать вывод о причине истребования документов в ситуации, когда поручение к требованию не приложено, документы истребуются вне рамок проведения налоговых проверок и в отношении одного контрагента. В этом случае стоит анализировать иные конкретные обстоятельства: например, наличие других аналогичных требований, наличие уведомления о вызове налогоплательщика в налоговую инспекцию. Проведение анализа полученных документов позволит налогоплательщику вовремя узнать о начале предпроверочного анализа. Окончание в следующем номере. В № 3 (284) на www.advgazeta.ru размещен материал адвоката АП Тверской области (адвокатский кабинет № 275) Дмитрия Веретенникова «Действия подсудимого переквалифицировали». Автор, выступая адвокатом по назначению, добился переквалификации покушения на сбыт психотропных веществ на их хранение без цели сбыта. Суд прислушался к доводам защиты о том, что подсудимый не имел умысла на сбыт психотропных веществ. По мнению автора, критическая оценка в судебном заседании доводов обвинительного заключения по преступлениям, связанным с незаконным оборотом наркотических средств и психотропных веществ, не только возможна, а зачастую необходима, так как является единственным способом переквалификации инкриминируемого подсудимому преступления. Комментарий к этой статье: В ЭЛЕКТРОННОМ ВЫПУСКЕ Тарасов Н. Добросовестность – норма. О качестве оказываемой юридической помощи при защите по назначению.